Maksumaksja portaal - Riigikohtu värskem praktika maksuasjades. Lasse Lehis - 2009 > juuni/juuli (nr 6/7) - EML ajakiri MaksuMaksja
UUDISED LIIDU_INFO LIIKMEINFO TEENUSED KOOLITUS MAKSUINFO MAKSUKÜSIMUSED PARTNERID AJAKIRI POOD SISUJUHT
| Otsing | Sisevõrk |                                                                                                                                                                                                                                              



SmartSection is developed by The SmartFactory (http://www.smartfactory.ca), a division of INBOX Solutions (http://inboxinternational.com)
EML ajakiri MaksuMaksja > 2009 > juuni/juuli (nr 6/7) > Riigikohtu värskem praktika maksuasjades. Lasse Lehis
Riigikohtu värskem praktika maksuasjades. Lasse Lehis

Viimase aasta jooksul on Riigikohus maksuasjades palju olulisi lahendeid teinud. MaksuMaksja avaldab tavaliselt küll eraldi igast olulisemast lahendist kohtuloo, kuid tihti on oluliste otsuste tsitaatide esitamine lugejale lihtsam kui põhjalikku analüüsi süüvimine. Sestap esitame järgnevalt ülevaate hiljutistest olulisematest otsustest.[1]

Ettevõtlusega mitteseotud väljamakse maksustamine tulumaksuga

17. detsembril 2008 avalikustas Riigikohus kohtuotsuse haldusasjas nr 3-3-1-67-08. Vaidlus puudutas ettevõtlusega mitteseotud kulude maksustamist.

Äriühing oli soetanud mitu kinnistut. Maksuhalduri arvates oli kinnistute eest tasutud hind 27 miljonit krooni ebamõistlik ja majanduslikult põhjendamatu, mistõttu ei saa tasutud summat arvesse võtta ettevõtlusega seotud väljamaksena osas, mis ületab kinnistute tegelikku turuväärtust. Maksuhaldur luges ettevõtlusega seotud väljamakseteks üksnes 212 132 krooni ja maksustas ülejäänud osa ostuhinnast ettevõtlusega mitteseotud väljamaksena tulumaksuseaduse § 51 lg 2 p 5 alusel.


Riigikohus asus seisukohale, et maksuhaldur ei saa sisustada mõistet „ettevõtlusega osaliselt seotud kulu“ selle kaudu, kui suur on mingi kauba või teenuse hind ning kas see on ebamõistlik, majanduslikult põhjendamatu, möödapääsmatult vajalik vms. Müügihind on kahe lepingupoole kokkuleppe küsimus ja see võib olla turuhinnast nii suurem kui väiksem. Tehinguväärtuse korrigeerimine turuhinna alusel oleks võimalik vaid tulumaksuseaduse § 50 lõikes 4 sätestatud juhtudel seotud isikute vaheliste tehingute puhul.[2]

Kui tekib kahtlus, et maksumaksja ei ole tegelikult vara soetamisel nii palju raha maksnud, siis on võimalik maksustada fiktiivset väljamakset TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel kui väljamakset, mille kohta puudub nõuetekohane kuludokument. Kui kuludokument on ebausaldusväärne, siis võib maksustatava väljamakse suuruse leida ka hindamise teel vastavalt maksukorralduse seaduse §-le 94.


Samuti on võimalik, et kinnistu müüja maksis saadud müügihinnast osa edasi kolmandatele isikutele, millega seoses võivad maksukohustused tekkida hoopiski müüjal või nendel kolmandatel isikutel.


Registreerimata FIE tulu maksustamine

14. jaanuaril 2009 avalikustas Riigikohus kohtuotsuse haldusasjas nr 3-3-1-70-08. Vaidlus puudutas füüsilise isiku ettevõtlustulu maksustamist, hindamise teel maksu määramist ja kasutatud kaupade müügi käibemaksu erikorra rakendamist.

Füüsiline isik soetas 2005. aastal 44 sõiduautot ja müüs 34 sõiduautot. Maksuhaldur asus seisukohale, et nii suur kogus sõiduautosid ei saa olla isiklikus tarbimises ning tegemist on ettevõtlusega.[3] Sellest lähtuvalt määrati isikule tasumiseks tulumaksu, sotsiaalmaksu, käibemaksu ja kogumispensioni makset. Maksuvabaks tuluks loeti 5 sõiduauto võõrandamisest saadud tulu. Kuigi TuMS § 14 lg 5 lubab ettevõtlusega seotud kulusid maha arvata ainult registreeritud ettevõtjal, võttis maksuhaldur selles asjas siiski kulusid arvesse, kuigi maksumaksja ei olnud ennast füüsilisest isikust ettevõtjana registreerinud.


Riigikohus asus seisukohale, et kui ettevõtlustulu saadi kauba müümisest, tuleb vara võõrandamisest saadud kasu arvutada TuMS § 37 lg 1 kohaselt ning vara müügist saadud tulust tuleb maha arvata vara soetamismaksumus ja vara parendamisega seotud kulud. Nende mahaarvamiste tegemisel ei kehti TuMS § 14 lõikes 5 toodud piirang. Kuna selles asjas ei olnud maksumaksjal muid kulusid, mida saaks täiendavalt ettevõtluse kuludena arvesse võtta, siis ei olnud vajadust TuMS § 14 lõiget 5 rakendada. Nii jäi ka vastuseta maksumaksjate liidu poolt korduvalt tõstatatud kahtlus, et TuMS § 14 lg 5 on põhiseadusega vastuolus.[4]

Kuna maksumaksjal ei olnud piisavalt dokumente sõiduautode soetamiskulude tõendamiseks, leidis Riigikohus, et maksuhaldur oleks pidanud vastavalt MKS §-le 94 hindamise teel määrama autodele mõistliku soetamismaksumuse ja müügikasumi. Kohus hoiatas aga, et hindamine ei tohi anda sellist tulemust, mis soodustaks maksumaksjaid oma kohustusi rikkuma ja dokumente mitte säilitama. Vajadusel võib maksuhaldur ka maksumaksjat maksuarvestuse nõuete rikkumise eest karistada.


Riigikohus selgitas ka kasutatud kaupade käibemaksuga maksustamise erikorra (KMS § 41) rakendamist. Kui kaup on soetatud isikult, kes ei ole käibemaksukohustuslane, siis võib kauba edasimüügil maksustada käibemaksuga ainult müügi- ja ostuhinna vahet. Kui ettevõtja kasutas soetatud kaupa enne edasimüüki ka ise, siis erikorda rakendada ei tohi. Riigikohus selgitas, et kauba kasutamise all peetakse silmas kauba kasutamist muul ettevõtlusega seotud otstarbel. Kui füüsiline isik kasutab kaupa isiklikuks tarbimiseks ja seejärel selle müüb, siis ei ole sellise kauba võõrandamine ettevõtluse tulemusena tekkinud käive ning käivet ei maksustata üldse käibemaksuga.


Teeseldud tehing ja käibemaksutagastus

25. märtsil tegi Riigikohtu halduskolleegium otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-3-09 (TNK Eesti OÜ kaebus maksuotsuse tühistamiseks). Maksuhaldur oli piiranud sisendkäibemaksu mahaarvamist, kuna tema hinnangul oli kinnistu soetamine teeseldud tehing. Nii haldus- kui ka ringkonnakohus nõustusid maksuhalduri seisukohtadega ning jätsid maksumaksja kaebused rahuldamata.


Maksuotsuses leidis maksuhaldur, et TNK Eesti OÜ-l puudus alus arvestada sisendkäibemaksu soetatud hoonelt, kuna hoonet ei soetatud ettevõtluse tarbeks. Seejuures tugines maksuhaldur järgmistele asjaoludele ja tõenditele: ettevõtja pole teinud midagi hoone korrashoiuks; maksuhaldurile ei esitatud hoone ettevõtluses kasutamise kohta äriplaani; vastuolulised on selgitused hoone eest tasumise kohta; hoone ostmisel-müümisel on tegu tehinguga seotud isikute vahel.


Riigikohus leidis, et sellises olukorras ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine siiski põhjendatud. Maksuhalduri põhjendused ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise puhul asjakohased. Riigikohus märkis ka, et tegemist ei olnud teeseldud tehinguga, sest maksuhaldur ega kohtud ei viidanud, mis oli see teine tehing, mida teeseldud tehinguga varjati.


Kohus rõhutas, et sisendkäibemaks arvatakse maha kohe kaupade ja teenuste soetamisel või nende eest tasumisel, sõltumata sellest, millal tegelikult kaupa või teenust kasutama hakatakse. Kohese mahaarvamise põhimõtte kohaselt ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamisel oluline, kas ostja on tasunud kauba või teenuse eest osaliselt või täies ulatuses.

Sisendkäibemaksu mahaarvamine on lubatud, kui tegemist on maksustatava käibe tarbeks soetatud kauba või teenusega. Seega sõltumata asjaolust, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, tekib müüjal maksustatav käive ja sellelt käibelt käibemaksu tasumise kohustus. Nimetatud kohustusele korrespondeerub ostja õigus sisendkäibemaks maha arvata. Riigikohus selgitas ka, et kaupade soetamise korral ei peagi olema soetamise hetkel isikutel tõendeid võimaliku kasutamise kohta ettevõtluses. Piisab ka sellest, kui soetatud kinnistu kunagi hiljem müüakse ja sellest maksustatav käive tekib. Seevastu näiteks sõiduauto kasutamise puhul peab maksumaksja tõendama, millest tekib maksustatav käive, mille tarbeks sõiduautot kasutatakse.

Kinnistu jagamine ja sihtotstarbe muutus – kas uusehitis?

6. mail 2009 avalikustati Riigikohtu otsus kohtuasjas nr 3-3-1-18-09, mis puudutas samuti kinnisasjade maksustamist. Käibemaksuseaduse § 16 lg 3 p 3 kohaselt ei kohaldata maksuvabastust ehitisele või ehitise osale ehitusseaduse tähenduses ja selle alusele maale, mis võõrandatakse enne ehitise esmast kasutuselevõttu. Alates 1. jaanuarist 2006 kehtib täiendus, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga ka kinnisasja, mille oluline osa on oluliselt parendatud ehitis või selle osa ning mis võõrandatakse enne ehitise või selle osa parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu. Ehitis või selle osa on oluliselt parendatud, kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10 protsenti ehitise või selle osa soetusmaksumust enne parendamist.


Vaidlust puudutab mõistet “esmane kasutuselevõtt”. Osaühing Kisslari müüs kortereid hoones, mis varem oli kasutusel ülikooli õppehoonena. Maksuhalduri arvates oleks tulnud kõikide korterite müük maksustada käibemaksuga, sest hoone oli jagatud korteriomanditeks ning tegemist on uute kinnisasjadega, mis võõrandati enne korterite esmast kasutuselevõttu eluruumina.


Riigikohus selgitas, et esmane kasutuselevõtt saab toimuda vaid uusehitise puhul. Kui olemasolevat hoonet parendatakse või muudetakse selle kasutusotstarvet, siis saab hoone või osa müüki käibemaksuga maksustada ainult siis, kui see vastab oluliselt parendatud ehitise tunnustele ning käive toimub pärast 1. jaanuari 2006. Kui varem kasutuses olnud hoonele ehitatakse juurdeehitus ning võõrandatakse see muust hoonest eraldi (nt lisakorrusel asuvad korterid), siis on tegemist uue ehitise osa võõrandamisega enne esmast kasutuselevõttu, mis on käibemaksuga maksustatav.


Riigikohtu lahendis antakse muu hulgas selgelt mõista, et 1. jaanuaril 2006 jõustunud KMS § 16 lg 2 p 3 täiendust, mille kohaselt maksustatakse lisaks uutele ehitistele ka oluliselt parendatud ehitisi, ei saa tagasiulatuvalt rakendada, nii nagu MTA ja Rahandusministeerium on mõnes kirjatükis üritanud väita.[5]

Üleminek 5-aastaselt korrigeerimisperioodilt 10-aastasele

29. aprillil avalikustas Riigikohtu halduskolleegium otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-92-08. Vaidlus puudutas KMS üleminekusätet. Enne 1. maid 2004 kehtinud käibemaksuseaduses oli ette nähtud kinnisvara soetamisel maha arvatud sisendkäibemaksu viieaastane korrigeerimise periood. Kui kinnisasi võõrandati maksuvabalt või hakati kasutama maksuvaba käibe tarbeks enne viieaastase perioodi lõppu, siis pidi maksukohustuslane osa varem maha arvatud sisendkäibemaksust riigile tagasi maksma.


Alates 1. maist 2004 kehtiva käibemaksuseaduse § 32 lg 4 kohaselt on korrigeerimisperiood kinnisasja puhul kümme aastat.

Käibemaksuseaduse üleminekusätte (§ 46 lg 5) kohaselt pikeneb enne 1. maid 2004 soetatud kinnisasja sisendkäibemaksu ümberarvestamise periood kümne kalendriaastani.


OÜ Brevini oli võõrandanud külmhoone, kuid ei teinud nõutavat sisendkäibemaksu korrigeerimist. Kui maksuhaldur selle avastas, korrigeeris OÜ Brevini 20% sisendkäibemaksust, sest ta oli kinnistut kasutanud maksustatava käibe tarbeks neli aastat. Maksuhaldur seevastu viitas KMS § 46 lõikele 5 ning nõudis korrigeerimist 40% ulatuses, sest lähtuda oleks tulnud mitte viie- vaid kümneaastasest perioodist, millest OÜ Brevini oli täitnud ainult kuus aastat.


OÜ Brevini leidis, et KMS § 46 lg 5 rikub õiguspärase ootuse põhimõtet ja on vastuolus põhiseadusega. Ettevõtjal, kes soetas kinnisvara enne 1. maid 2004, oli õiguspärane ootus, et ta ei pea soetatud kinnisasja kasutama maksuvaba käibeks rohkem kui viis aastast. Sellest ootusest lähtuvalt võis ettevõtja teha oma äriplaanid ja arvestused.

Põhiseadusega kooskõlas oleks pikema korrigeerimisperioodi kehtestamine pärast 1. maid 2004 soetatud kinnisasjadele.


Riigikohus leidis, et see üleminekusäte võib tõesti olla vastuolus õiguspärase ootuse põhimõttega, sest halvendab nende ettevõtjate olukorda, kes soetasid kinnisvara arvestusega, et ümberarvestuse periood kestab viis aastat. Konkreetses kohtuasjas aga ei algatatud põhiseaduslikkuse järelevalve menetlust põhjusel, et maksumaksja oli käitunud õigusvastaselt, sest ta ei teinud kinnisasja maksuvabalt võõrandades üldse käibemaksu ümberarvestust ei vana ega uue seaduse kohaselt.


Eluaseme müügi maksuvabastus

26. märtsil avalikustas Riigikohtu halduskolleegium otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-2-09, mis puudutas seekord eluaseme võõrandamisest saadava tulu maksustamist. TuMS § 15 lg 5 p 1 sätestab, et tulumaksuga ei maksustata kinnisasja, ehitise või korteri kui vallasasja või elamuühistu osamaksu võõrandamisest saadud kasu, kui kinnisasja oluliseks osaks või korteriomandi või -hoonestusõiguse esemeks on eluruum, mida maksumaksja kuni võõrandamiseni kasutas oma alalise või peamise elukohana.


Margus Kübar võttis juunis 2004 pangast eluasemelaenu elumaja ehituseks ning vallavalitsus väljastas selleks ka ehitusloa. Enne elamu valmimist aga plaanid muutusid ning pooleliolevat elamut asuti ümber ehitama motelliks. Seejärel müüs Margus Kübar selle ehitise enda asutatud osaühingule. Saadud tulu ta ei deklareerinud, leides, et eluaseme müügile kehtivat tulumaksuvabastust tuleb laiendada ka poolelioleva ehitise müügile, kui algselt oli kavandatud selle kasutamine elukohana.


Riigikohus leidis, et tulumaksuseadust ei saa laiendavalt tõlgendada ning maksuvabastust ei saa laiendada poolelioleva ehitise müügile, kuigi maksumaksjal võis olla algselt kavatsus seda ehitist pärast valmimist oma elukohana kasutada. Riigikohus ei pidanud ka vajalikuks põhiseaduslikkuse järelevalve menetluse alustamist TuMS § 15 lg 1 p 1 võimaliku vastuolu tuvastamiseks võrdse kohtlemise põhimõttega, sest tegemist ei olnud poolelioleva elamu võõrandamisega, kuna kaebaja ise alustas pooleoleva elamu ümberehitamist motelliks enne võõrandamist.[6]

Pakendiaktsiis – kohustuste üleandmine tagasiulatuvalt

5. märtsil 2009 avalikustas Riigikohus otsuse haldusasjas nr 3-3-1-82-08. Vaieldi pakendiaktsiisi üle. Pakendiaktsiisi seaduse kohaselt on pakendiettevõtjal võimalus anda pakendijäätmete kogumise ja taaskasutusse suunamise kohustused üle taaskasutusorganisatsioonile. Riigikohus selgitab, et lepingut võib taaskasutusorganisatsiooniga sõlmida ka tagasiulatuvalt.


PakAS ja pakendiseaduse eesmärgid on täidetud, kui on toimunud reaalne pakendijäätmete kogumine ja taaskasutus. Kui taaskasutusorganisatsioon on täitnud lepingust tulenevad kohustused enne lepingu vormistamist konkreetse pakendiettevõtjaga, siis ei saa ainuüksi lepingu hilinenud vormistamine olla piisav põhjus aktsiisiga maksustamiseks.


Maksuintresside aegumine

5. märtsil 2009 avalikustas Riigikohus otsuse haldusasjas nr 3-3-1-91-08. Vaieldi intresside aegumise üle. Maksumaksja oli vabatahtlikult parandanud maksudeklaratsioone, muu hulgas ka juba rohkem kui kolm aastat vana perioodi eest, mille osas maksu määramine oli aegunud. Riigikohus selgitas, et sellises olukorras on maksukohustus ja sellelt arvutatud intressi kohustus lõppenud ning maksumaksja saab tasutud summa tagasi nõuda või vaidlustada maksuotsust või intressinõuet.



Lasse Lehis

EML juhatuse esimees



[1] Lahendite tekstidega on lugejal võimalik tutvuda nii EML kodulehel www.maksumaksjad.ee MAKSUINFO rubriigis kui ka Riigikohtu kodulehel www.riigikohus.ee. Kes soovib aga päris ametlikku teksti, see võib selle leida Riigi Teataja kodulehelt www.riigiteataja.ee.

[2] TuMS § 50 lg 4 rakendamise kohta vt ka Martin Huberg. Mis imeloom on osaline kingitus? – MaksuMaksja, 2008, nr 5, 43-44.

[3] Tundub, et tegemist ei ole väga haruldase juhtumiga, vaid Eesti autoturgude igapäevaeluga, mis nüüd on ka maksuhalduri vaatevälja jõudnud. Vt MTA 1. juuni 2009 pressiteadet “Maksu- ja Tolliamet kontrollis autoturgudel kauplejaid”, www.emta.ee.

[4] Selle teema kohta vt Martin Huberg. Kas tulumaksuseaduse § 14 lg 5 on põhiseadusega kooskõlas. – MaksuMaksja, 2002, nr 5, lk 22-25.

[5] Vt Maksumaksjate küsimused seoses kinnisasjade maksustamisega. Rahandusministri vastus. Lasse Lehise kommentaar. – MaksuMaksja, 2007, nr 5, lk 12-15.

[6] Eluaseme võõrandamise maksustamise kohta vt ka Lasse Lehis. Probleeme ja probleemikesi kinnisvara müügitulu maksustamisel ehk Kuidas kokku väänata TuMS § 15 lg 5 mõte ja säte. – MaksuMaksja, 2005, nr 11, lk 21-22; Madis Uusorg. Tulumaks eluaseme müügilt. – Samas, lk 18-20; Leho Vool. Mõningaid probleeme eluaseme müügist saadud tulu maksustamisel. – MaksuMaksja, 2008, nr 8, lk 36-41.

  Print article Send article

| EML © 2006 - 2019 | info@maksumaksjad.ee | Ahtri 6a, 10151 TALLINN | Kontakt |    Laadi alla EML logo