Maksumaksja portaal - Vastutusotsus ja selle koostamise eeldused. Andi Tubin - 2014 > mai (nr 5) - EML ajakiri MaksuMaksja
UUDISED LIIDU_INFO LIIKMEINFO TEENUSED KOOLITUS MAKSUINFO MAKSUKÜSIMUSED PARTNERID AJAKIRI POOD SISUJUHT
| Otsing | Sisevõrk |                                                                                                                                                                                                                                              



SmartSection is developed by The SmartFactory (http://www.smartfactory.ca), a division of INBOX Solutions (http://inboxinternational.com)
EML ajakiri MaksuMaksja > 2014 > mai (nr 5) > Vastutusotsus ja selle koostamise eeldused. Andi Tubin
Vastutusotsus ja selle koostamise eeldused. Andi Tubin
undefined

Juriidiline isik on õiguslik abstraktsioon, mis tegutseb füüsiliste isikute kaudu. Tsiviilseadustiku üldosa seaduse (TsÜS) § 31 lõike 2 järgi on eraõigusliku juriidilise isiku juhtorganiks juhatus, TsÜS § 31 lõike 7 järgi on juriidilise isiku juhatuse liikmeks teovõimeline füüsiline isik. Eeltoodu taustal on täiesti mõistetav, et Eesti õiguses on lisaks juriidilise isiku vastutusele erinevate seadustega reguleeritud ka juriidilise isiku juhtorgani liikme vastutus. Juhtorgani liikme vastutust reguleerivaid insituute võib leida nii eraõiguse, maksuõiguse kui ka karistusõiguse valdkondades. Maksuõiguses on riigi kui juriidilise isiku võimaliku võlausaldaja kätte antud esmapilgul tõhus hoob kahju tekkimise vältimiseks: maksukorralduse seadus (MKS) võimaldab teha maksuhalduril vastutusotsuse ning nõuda teatud tingimustel äriühingu maksuvõlgnevuse tasumist juhatuse liikmelt (koostoimes MKS §-dega 8, 40 ja 96). Seega võib riik asuda maksuvõlgasid sisse nõudma ka maksumaksja (äriühingu) juhatuse liikme isikliku vara arvelt.

Niinimetatud vastutusmenetlus on üks maksuvõla sissenõudmise alaliik, mille puhul ei ole tegemist maksu määramisega. Vastutusmenetluse käigus analüüsitakse kolmanda isiku vastutuse aluseks olevaid asjaolusid ning võimalikuks lõppresultaadiks võib olla vastutusotsuse koostamine kohustatud subjektile või vastutusmenetluse lõpetamine seoses aluste puudumisega. Vastutusmenetluse algatamiseks juriidilise isiku juhatuse liikme suhtes on reeglina vajalik juriidilisele isikule tehtud maksuotsuse olemasolu, kuid piisab ka maksuvõlga sisaldavast maksudeklaratsioonist.

Et koostada juriidilise isiku juhatuse liikmele vastutusotsus, on vajalik tuvastada juhatuse liikme tegevuses kolm seaduses sätestatud eeldust (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1, § 96 lg 1). Tegemist on väga erinevate õiguslike kriteeriumitega ning vastutusotsuse koostamine ei pruugi alati olla õigustatud. Käesolevas artiklis annab artikli autor ülevaate Riigikohtu halduskolleegiumi 19.12.2013 otsusest kohtuasjas nr 3-3-1-37-13, milles on põhjalikult analüüsitud juhatuse liikme vastutuse sisuliste eelduste kriteeriume.

Kaasuse sisu

Maksu- ja Tolliameti Põhja maksu- ja tollikeskuse vastutus_otsusega kohustati MKS § 96 lõigetele 1 ja 5 ning § 40 lõikele 1 ja § 8 lõikele 1 tuginedes T.T-d tasuma OÜ V maksuvõlg 84 053 eurot 84 senti. Maksuhaldur leidis, et T.T on rikkunud tema kui OÜ V juhatuse liikme kohustusi, tehes tehinguid AS-ga SR — T.T tegutses osaühingu tavapärase majandustegevuse raamest väljuva tehingu tegemisel ilma osanike nõusolekuta ja vastuolus äriühingu põhikirjaga. Osaühingu võimetus maksuvõlga tasuda tulenes maksuhalduri hinnangul otseselt T.T tegevusest, mis oli tahtlik.

T.T esitas Tallinna Halduskohtule kaebuse vastutusotsuse tühistamiseks. Kaebaja leidis, et vastutusotsuses nimetatud tegevus ning sellest väidetavalt tingitud osaühingu vara väärtuse vähene_mine pole vastutuse alus MKS § 40 lõike 1 mõttes. Selle sätte kohaldamine eeldab maksuseaduste rikkumist tahtluse või raske hooletusega. Samuti puudub põhjuslik seos kaebaja tegevuse ja maksuvõla tekkimise vahel ning maksuvõlg tekkis muudel põhjustel.

Tallinna Halduskohus rahuldas kaebuse ja tühistas vaidlustatud vastutusotsuse, leides, et maksuvõlg tekkis enne etteheidetava tehingu toimumist. AS SR aktsiakapitali vähenemise ja OÜ V võlgnevuse tasaarvestamise ning juhatuse liikme MKS § 8 lõikest 1 tulenevate kohustuste väidetava mittetäitmise vahel ei olnud põhjuslikku seost. Samuti ei olnud maksuhaldur ümber lükanud kaebaja väidet, et kaebaja tegevus kujutas endast puhtmajanduslikku otsustust, mille tulemusena äriühingu maksevõime pigem paranes. Seetõttu ei saanud kaebajale ette heita ka vastutusotsuse koostamise eelduseks olevat tahtlust ega rasket hooletust.

MTA esitas halduskohtu otsusele apellatsioonkaebuse, mille Tallinna Ringkonnakohus oma otusega ka rahuldas. Ringkonnakohus leidis, et esineb põhjuslik seos juhatuse liikme käitumise ja maksuvõla tekkimise vahel, juhatuse liige pole täitnud enda kohustusi ning kohustused on täitmata jäetud tahtlikult.

Riigikohtu seisukohad

Riigikohus tühistas ringkonnakohtu otsuse ja saatis asja uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule. Viidates varasemale praktikale, märkis Riigikohus, et juhatuse liikmelt äriühingu maksuvõla sissenõudmiseks peavad olema täidetud järgmised eeldused:

1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustust tahtlikult või raskest hooletusest;

2) rikutud on kohustust tagada maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täielik ja tähtaegne täitmine;

3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg.

Riigikohus märkis, et maksuhalduri seisukohalt seisnes T.T-le etteheidetav käitumine ilma äriühingu teiste osanike nõusolekuta äriühingule väidetavalt kahjuliku tehingu tegemises, seega siis ühingu- või tsiviilõigussuhetest tulenevate kohustuste rikkumises üldisemalt, ning maksuhaldur leidis sisuliselt, et juhatuse liige on rikkunud maksude tasumise tagamise kohustust sellega, et tegi äriühingu jaoks kahjuliku tehingu, mis oli ebaseaduslik ja mille tagajärjel äriühingul ei olnud enam raha maksude tasumiseks.

Kolleegium maksuhalduri sellise käsitlusega ei nõustunud ning asus seisukohale, et rikkumiseks, mis võib tuua kaasa vastutusotsuse tegemise, saab üldjuhul pidada üksnes MKS § 8 lõikes 1 nimetatud kohustuste rikkumist ehk maksukorralduse seaduses ja maksuseadustes sätestatud kohustusi. Selline põhimõte tuleneb ka otsesõnu normi sõnastusest. Siiski möönis kolleegium, et äriühingu juhatuse liikme tegevus äriühingu sisesuhtes ja sellest tulenevad rikkumised võivad tuua kaasa vastutusotsuse tegemise, kuid üksnes erandjuhul, kui tuvastatakse, et juhatuse liikme tegevuse eesmärk oli jätta maksud tasumata.

Riigikohus käsitles otsuses ka küsimust, kas maksuhalduril on teiste võlausaldajate ees eelisseisund juhul, kui makseraskustesse sattunud äriühing peab täitma oma kohustusi erinevate võlausaldajate ees. Riigikohus leidis, et käesoleval juhul ei olnud juhatuse liikmel seadusest tulenevat kohustust eelistada maksuhaldurit teistele võlausaldajatele ega kohustuste kollisiooni korral täita mõnd kohustust, rikkudes samas oma kohustusi teiste võlausaldajate suhtes. Äriühingu juhatuse liikmele peab taolises olukorras jääma mõistliku ettevõtja hoolsusstandardi raamides otsustusvõimalus täita oma kohustusi proportsionaalselt võimalustega ning erinevate võlausaldajate huve arvestades ning maksuvõlg ei ole teiste võlgade ees eelisseisundis.

Kolleegium märkis lisaks eelnevale, et osaühingu juhatuse liikmete vastutuse äriühingu ees näeb ette äriseadustiku (ÄS) § 187. Viidatud paragrahvi lõike 2 järgi vastutavad oma kohustusi ühingu ees rikkunud juhatuse liikmed osaühingule tekitatud kahju hüvitamise eest solidaarselt. Sama paragrahvi neljanda lõike kohaselt võib eelnimetatud kahju hüvitamist osaühingule nõuda ka osaühingu võlausaldaja, kui ta ei saa oma nõudeid rahuldada osaühingu vara arvel. Seega juhul, kui juhatuse liige on rikkunud oma kohustusi osaühingu ees ja osaühing jätab maksud tasumata ning maksuhalduril ei õnnestu maksusummat osaühingu vara arvel sisse nõuda, on ka maksuhalduril võlausaldajana võimalik esitada ÄS § 187 lõike 4 alusel juhatuse liikme vastu kahju hüvitamise nõue ja nõuda kahju hüvitamist osaühingule, mille tulemusel tal võlausaldajana tekib võimalus maksusumma osa_ühingult sisse nõuda.

Käsitledes süü küsimust, märkis Riigikohus järgmist: seda, miks maksuhaldur asub seisu_kohale, et juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustust, tuleb vastutus_otsuses põhjendada ning ekslik on seisukoht, et sisuliselt motiveerimata vastutusotsuse puhul peaksid juhatuse liikmed tõendama, et nad ei ole süüdi. MKS § 8 lõike 1 ja § 40 lõike 1 koostoimes kohaldamise eelduseks on süü tahtluse või raske hooletuse vormis. Kolleegium on MKS § 8 lõike 1 ja § 40 lõike 1 kohaldamisel senises praktikas rõhutanud, et tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega — teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja õigusvastase taga_järje soovimine. Kolleegiumi hinnangul ei ole kohtud kaebaja sellist eesmärki praeguses asjas välja selgitanud — ringkonnakohtu poolt kaebajale omistatud tahtlus on tuvastatud kõnealuse tehingu, kuid mitte maksuõigusliku tagajärje saavutamise suhtes.

Lõpetuseks märkis Riigikohus, et kuna haldusasja lahendamiseks tuleb esmalt välja selgitada, kas kaebaja eesmärgiks oli õigusvastane maksuõiguslik tagajärg, siis kolmanda vastutusotsuse määramise eelduse — põhjusliku seose — analüüs pole enam asjakohane. T.T käitumises puudusid maksukorralduse seaduses ja maksuseadustes sätestatud kohustuste rikkumine ning süü vastutuse kohaldamiseks nõutavas vormis. Siiski märkis kolleegium, et kui maksuvõlg on tekkinud ajaliselt varem kui etteheidetav käitumine või sellest erinevatel põhustel, ei saa kohtu_praktikas kujunenud seisukohtade järgi vastutusotsust sellise maksuvõla osas teha.

Riigikohtunik Jüri Põllu eriarvamus

Eriarvamusele halduskolleegiumi otsuses jäi riigikohtunik Jüri Põld, asudes seisukohale, et äririske võttes tuleb hinnata, kas tehingu ebaõnnestumise korral jätkub raha maksude tasumiseks. J. Põllu seisukoha järgi hõlmab raske hooletus võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lõike 4 mõttes ka kaudset tahtlust ning eeltoodust tulenevalt on täiesti mõeldav kohaldada MKS § 40 lõiget 1 juhul, kui isik pidi ette nägema, et tehingu ebaõnnestumise tõttu puudub raha maksude tasumiseks, kuid ta suhtus ükskõikselt tagajärge, milleks oli maksude tasumata jäämine.

Kokkuvõtteks

Eeltoodud kaasuse põhjal on vastutusotsus juhatuse liikmelt äriühingu maksuvõla sissenõudmiseks õigustatud, kui täidetud on järgmised eeldused:

1) juhatuse liige on rikkunud oma kohustust tahtlikult või raskest hooletusest;

2) rikutud on kohustust tagada maksukorralduse seadusest ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täielik ja tähtaegne täitmine;

3) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg.

Seega ei olnud käesoleval juhul maksuhalduri poolt T.T-le vastutusotsuse koostamine põhjendatud. Esiteks ei suutnud maksuhaldur tõendada T.T poolt tahtlikul või raskel hooletusel põhinevast käitumisest tulenenud kohustuse rikkumist. Teiseks ei põhinenud T.T-le ette heidetav käitumine maksukorralduse seaduse ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste rikkumisel, vaid põhines ühingu- või tsiviilõigussuhetest tulenevate kohustuste rikkumises üldisemalt. Kolmandaks tekkis maksuvõlg ajaliselt varem kui etteheidetav käitumine.

J. Põllu eriarvamuses välja toodud seisukohtades väljendub sisuliselt soov vastutusotsuse koostamise aluseid laiendada. Iseenesest on põhjendatud riigikohtuniku arvamus, et oleks ebaloogiline, et VÕS § 104, nähes ette vastutuse hooletuse, raske hooletuse ja tahtluse (õigusvastase tagajärje soovimine) korral, ei võimalda vastutust juhtudel, kui isik möönab kahjuliku tagajärje saabumist, kuid suhtub sellesse ükskõikselt. Kuna aga erinevalt hooletusest hinnatakse tahtlust subjektiivselt isikust lähtudes, siis on küsitav eriarvamuses väljendatud seisukoht, et raske hooletus VÕS § 104 lõike 4 mõttes hõlmab ka kaudset tahtlust.

Nõustuda ei saa ka eriarvamuses väljendatud seisukohaga, et äririske võttes tuleb hinnata, kas tehingu ebaõnnestumise korral jätkub raha maksude tasumiseks, kuna siinkohal tekib taas õigustatud küsimus, kas tsiviilõiguslike tehingute ebaõnnestumise korral tuleb eelkõige arvestada maksuhalduri nõuetega. Nii varasemates kaasustes kui ka käesolevas kaasuses on Riigikohus rõhutanud, et maksuvõlg ei ole teiste võlgade ees eelisseisundis ning maksuhalduri positsioon juhatuse liikme vastu ÄS § 187 lõike 4 alusel nõude esitamisel on võrdne teiste võlausaldajate omaga. Seega ei peaks ka juhatuse liige äririskide hindamisel paaniliselt mõtlema, kas tehingu ebaõnnestumise korral jätkub raha maksude tasumiseks ning kas talle võidakse koostada vastutusotsus.

Andi Tubin

Advokaadibüroo Lentsius & CASUS advokaat

undefinedundefinedundefined
  Print article Send article

| EML © 2006 - 2020 | info@maksumaksjad.ee | Ahtri 6a, 10151 TALLINN | Kontakt |    Laadi alla EML logo